Fondazione dei Dottori Commercialisti
e degli Esperti Contabili di Bologna

Quesito:

Rimborso di Imposte Dirette, Iva e Ritenute operate dai Sostituti d’imposta mediante assegnazione di Titoli di Stato - D.L. 2315/1994, n. 307, convertito con legge 22/7/1994 n. 457 - riflessi in materia di reddito d’impresa.

L'art. 5 della norma in oggetto prevede la possibilità di richiedere (entro il 30/9/1994) I'estinzione dei crediti risultanti dalle dichiarazioni dei redditi e dell'imposta sul valore aggiunto, nonché dalle dichiarazioni dei sostituti d'mmposta, relative ai periodi d'imposta chiusi entro il 31/12/1989.

Il comma 2 della disposizione prevede:

Il comma 3 prevede un limite di stanziamento per l'esecuzione dei rimborsi in oggetto (10.000 miliardi per il 1994, 900 miliardi per il 1995 e 1996), ed inoltre il comma 3-bis prevede che, qualora le richieste complessive da parte dei contribuenti superino i 10.000 miliardi, i rimborsi avvengano per ordine di importo, partendo dai rimborsi di importo inferiore al netto degli interessi.

Ciò premesso. con riferimento ai riflessi che la procedura in oggetto può determinare per i soggetti titolari di reddito d'impresa (per i quali gli interessi sui crediti d'imposta costituiscono materia imponibile), si richiede un parere di codesta Direzione Regionale circa le seguenti possibili interpretazioni, che riguardano i casi un cui un contribuente abbia richiesto l'estinzione dei crediti mediante assegnazione di titoli di stato ma non li abbia ancora ricevuti, e debba determinare l'ammontare degli interessi da imputare al conto economico per un periodo d'imposta successivo al 31/12/1994.

Tale ipotesi ad oggi si verifica per i soggetti che hanno esercizi con chiusura a cavallo dell'anno solare, oppure che devono presentare dichiarazioni dei redditi di periodo in ipotesi di trasformazione, fusione o liquidazione, ma riguarderà la totalità dei soggetti che chiuderanno i bilanci o i periodi d'imposta al 31/12/1995 e che non avranno ancora ricevuto i rimborsi con le modalità in oggetto.

a) Una prima interpretazione si basa sul presupposto che il limite quantitativo di cui ai commi 3 e 3-bis sia da intendersi nel senso che i crediti di maggiore importo, (in quanto tali postergati rispetto a quelli di minore ammontare), se non rientreranno nel plafond complessivo di 10.000 miliardi, verranno rimborsati tramite le procedure ordinarie.

In questa ipotesi, posto che il contribuente non è oggettivamente in grado di sapere se potrà fruire o meno del rimborso con le modalità in oggetto, si ritiene che la soluzione più corretta sia quella di continuare a conteggiare gli interessi applicando all'ammontare del rimborso in linea capitale spettante il tasso di interesse "ordinario" vigente pro-tempore.

Questa soluzione sembra corretta anche con riferimento al disposto dell’articolo 75 comma I del Testo Unico delle Imposte Dirette (certezza ed oggettiva determinabilità dei componenti di reddito), m quanto se è vero che l'ammontare degli interessi maturati dopo il 31/12/1994 può variare in dipendenza dell'assegnazione o meno dei titoli di stato, tuttavia è certa la spettanza degli stessi, ed il loro ammontare "minimo" non potrà comunque essere inferiore a quello previsto per i crediti rimborsati in via ordinaria.

Una diversa interpretazione su questo punto porterebbe necessariamente all’imputazione degli interessi nella misura "ordinaria" le bilancio civilistico, operando poi una variazione in diminuzione ai soli fini della determinazione del reddito imponibile.

b) Una seconda interpretazione si basa sul presupposto che i contribuenti che hanno richiesto i rimborsi con le modalità in oggetto avranno comunque diritto ad ottenere l'assegnazione di titoli di stato, anche qualora il limite di 10.000 miliardi di cui sopra sia stato superato ed i loro crediti non rientrino nella graduatoria di assegnazione formata dall’Amministrazione Finanziaria.

Si ritiene che questa interpretazione sia difficilmente sostenibile (con riferimento al disposto normativo di cui ai commi 3 e 3-bis), anche perché sarebbe necessario presupporre, (sempre con riferimento articolo 75 comma 1 T.U.) che i titoli da assegnare in futuro godranno comunque di un tasso di interesse non inferiore a quello stabilito dal D.M. 22/12/1994 del Ministero del Tesoro per le assegnazioni eseguite a valere sul plafond di rimborsi attuale.

Ribadendo che tale interpretazione non sembra corretta, si ipotizza ugualmente la procedura che dovrebbe venir adottata in questa ipotesi:

- per il periodo fino al 31/12/1994 gli interessi dovranno essere computati applicando all'ammontare del credito in linea capitale il tasso "ordinario" vigente pro-tempore;

- per il periodo successivo al 31/12/1994 gli interessi dovranno essere conteggiati applicando il tasso stabilito dal D.M. 22/12/1994 all'ammontare risultante dalla somma del rimborso in linea capitale e degli interessi maturati a tutto il 31/12/1994, calcolati in base ai tassi vigenti pro-tempore, il contribuente potrà scomputare dall'imposta dovuta le ritenute d'acconto (nella misura del 12,50%) corrispondenti agli interessi maturati ed imputati al conto economico.

Un ulteriore problema, che riguarda tutti i contribuenti che hanno richiesto i rimborsi con la procedura in oggetto compresi quelli che li hanno ricevuti, è quello del trattamento della parte dei crediti risultanti dalle dichiarazioni dei redditi (pari al 20%), che non può venir rimborsata mediante assegnazione dei titoli.

La norma precisa che tale ammontare verrà estinto "al termine delle operazioni di liquidazioni anche avvalendosi delle ordinarie procedure di rimborso"; si ritiene che, non essendo diversamente disposto, relativamente a questa quota del credito continuino a maturare gli interessi a favore del contribuente, che pertanto dovranno essere comunque imputati per competenza al conto economico, applicando al 20% del credito in linea capitale il tasso di interesse "ordinario".

RISPOSTA:

Crediti di imposte dirette e di imposta sul valore aggiunto. Rimborsi mediante assegnazione di Titoli di Stato.

Nell'ambito delle procedure di consultazione definite con il protocollo d'intesa sottoscritto con gli Ordini dei Dottori Commercialisti dell'Emilia Romagna è stato chiesto il parere di questa Direzione regionale in merito al criterio di contabilizzazione degli interessi sui crediti di imposte dirette e dell’imposta sul valore aggiunto, il cui rimborso avviene mediante assegnazione di titoli di stato ai :sensi del D.L. 23 maggio 1994, n. 307, convertito dalla legge 22 luglio 1994, n. 457, per il periodo d'imposta successivo al 31 dicembre 1994 nel caso in cui il creditore non abbia ancora ricevuto il rimborso.

Al riguardo, va rilevato che gli interessi devono essere contabilizzati tra i componenti positivi del reddito d'impresa, nel periodo di competenza, ai sensi del combinato disposto degli articoli 56, comma 3, e 75, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi approvato con DPR n. 917/1986. Ai fini dell'importo da contabilizzare, è opportuno richiamare la previsione normativa di cui all'art. 5 del citato decreto legge n.307/1994:

Al momento dell'assegnazione dei titoli tale procedura proseguirà con riferimento al residuo 20% del credito, mentre la contabilizzazione degli interessi relativi all'importo corrispondente ai titoli assegnati avverrà sulla base del tasso indicato nell'apposito decreto ministeriale (che per la legge in argomento è quello del 22 dicembre 1994), con l’evidenziazione di una sopravvenienza attiva, scaturente dalla differenza rispetto all'importo precedentemente imputato al conto economico.